中國的稅|現行稅制與個稅法修正案草案的比較、點評與解讀
楊志勇/中國社會科學院財經戰略研究院研究員
2018年6月29日，個人所得稅法修正案草案（征求意見稿）全文公布。除了部分屬於技術性界定的內容之外，綜合與分類相結合的個人所得稅制的具體方案更全面地展現在世人面前。現就征求意見稿的十七條內容與現行稅制作比較，並進行點評與解讀。個人看法，僅供參考。
第一條 納稅人
現行規定
現行個人所得稅法
第一條 在中國境內有住所，或者無住所而在境內居住滿一年的個人，從中國境內和境外取得的所得，依照本法規定繳納個人所得稅。
在中國境內無住所又不居住或者無住所而在境內居住不滿一年的個人，從中國境內取得的所得，依照本法規定繳納個人所得稅。
現行個人所得稅法實施條例
第二條 稅法第一條第一款所說的在中國境內有住所的個人，是指因戶籍、家庭、經濟利益關係而在中國境內習慣性居住的個人。
第三條 稅法第一條第一款所說的在境內居住滿一年，是指在一個納稅年度中在中國境內居住365日。臨時離境的，不扣減日數。
前款所說的臨時離境，是指在一個納稅年度中一次不超過30日或者多次累計不超過90日的離境。
修正案草案征求意見稿
一、將第一條修改為：“在中國境內有住所，或者無住所而一個納稅年度內在中國境內居住滿一百八十三天的個人，為居民個人，其從中國境內和境外取得的所得，依照本法規定繳納個人所得稅。
“在中國境內無住所又不居住，或者無住所而一個納稅年度內在中國境內居住不滿一百八十三天的個人，為非居民個人，其從中國境內取得的所得，依照本法規定繳納個人所得稅。”
點評與解讀
本條明確稅收居民個人和非居民個人概念。現行稅制有類似規定，但未點出“居民”。征求意見稿因此更明確。稅收居民就全球所得納稅；非稅收居民隻就來自中國境內所得納稅。
本條仍堅持稅收居民判斷的住所標準和居住時間標準。在中國境內有住所就是居民個人的規定沒有變化。無住所居住時間標準作了調整。現行稅制是無住所而在境內居住滿一年，一年修改為滿183天。183天和一年的表述有很大變化，但如果考慮到現行個人所得稅法實施條例的有關規定，那麽實質上的變化不是半年和一年的差別。
根據個人所得稅法實施條例，“第三條 稅法第一條第一款所說的在境內居住滿一年，是指在一個納稅年度中在中國境內居住365日。臨時離境的，不扣減日數。
前款所說的臨時離境，是指在一個納稅年度中一次不超過30日或者多次累計不超過90日的離境。”
據此，現行稅制的滿一年，也不等於滿365天，因為有“臨時離境”不扣減日數的規定。183天的規定，讓個人所得稅法的操作性更強，也與國際常見做法一致，便於協調。
第二條 應納稅所得
現行規定
現行個人所得稅法
第二條 下列各項個人所得，應納個人所得稅：
一、工資、薪金所得；
二、個體工商戶的生產、經營所得；
三、對企事業部門的承包經營、承租經營所得；
四、勞務報酬所得；
五、稿酬所得；
六、特許權使用費所得；
七、利息、股息、紅利所得；
八、財產租賃所得；
九、財產轉讓所得；
十、偶然所得；
十一、經國務院財政部門確定征稅的其他所得
修正案草案征求意見稿
二、將第二條第二項、第三項合並，作為第五項，修改為：“（五）經營所得”。
增加一款，作為第二款：“前款第一項至第四項所得（以下稱綜合所得），居民個人按納稅年度合並計算個人所得稅，非居民個人按月或者按次分項計算個人所得稅；第五項至第十項所得，依照本法規定分別計算個人所得稅。”
點評與解讀
這是征求意見稿最引人注目之處。第二款引入“綜合所得”概念，現行的分類個人所得稅制因此將轉向綜合與分類相結合的個人所得稅制。綜合所得包括前四項，即工資、薪金所得，勞務報酬所得，稿酬所得和特許權使用費所得。綜合所得徵收針對的是稅收居民個人的。居民個人根據現行稅制，按月或按次繳納個人所得稅，征求意見稿要求轉向按納稅年度合並計算繳納個人所得稅。中國稅收居民個人綜合所得要按年計算！非居民個人則按月或按次分項計算繳納個人所得稅。
將“個體工商戶的生產、經營所得”調整為“經營所得”，不再保留“對企事業部門的承包經營、承租經營所得”，該項所得根據具體情況，分別並入綜合所得或者經營所得。現行稅制規定，“對企事業部門的承包經營、承租經營所得，是指個人承包經營、承租經營以及轉包、轉租取得的所得，包括個人按月或者按次取得的工資、薪金性質的所得。”顯然，其中的工資、薪金所得應該歸屬於綜合所得。
第三條 稅率
現行規定
現行個人所得稅法
第三條 個人所得稅的稅率：
一、工資、薪金所得，適用超額累進稅率，稅率為百分之三至百分之四十五（稅率表附後）。
二、個體工商戶的生產、經營所得和對企事業部門的承包經營、承租經營所得，適用百分之五至百分之三十五的超額累進稅率（稅率表附後）。
三、稿酬所得，適用比例稅率，稅率為百分之二十，並按應納稅額減征百分之三十。
四、勞務報酬所得，適用比例稅率，稅率為百分之二十。對勞務報酬所得一次收入畸高的，可以實行加成徵收，具體辦法由國務院規定。
五、特許權使用費所得，利息、股息、紅利所得，財產租賃所得，財產轉讓所得，偶然所得和其他所得，適用比例稅率，稅率為百分之二十。
修正案草案征求意見稿
三、將第三條修改為：“個人所得稅的稅率：
“（一）綜合所得，適用百分之三至百分之四十五的超額累進稅率（稅率表附後）；
“（二）經營所得，適用百分之五至百分之三十五的超額累進稅率（稅率表附後）；
“（三）利息、股息、紅利所得，財產租賃所得，財產轉讓所得，偶然所得和其他所得，適用比例稅率，稅率為百分之二十。”
點評與解讀
綜合所得如何計算？綜合所得需要將需要綜合的各項所得合並在一起，再按統一的方法計算。征求意見稿對綜合所得適用稅率的規定基本參照現行稅制中的工資、薪金所得適用稅率，但對適用所得的級距作了調整。勞務報酬所得在現行稅制下適用20%、30%和40%的三級超額累進稅率（20%比例稅率，加上加征五成和十成的規定，實際上是三級超額累進稅率），稿酬所得適用14%的比例稅率（20%的比例稅率，減征三成，實際是14%），特許權使用費所得適用20%的比例稅率不再保留。經營所得的稅率基本參照現行個體工商戶的生產、經營所得和對企事業部門的承包經營、承租經營所得的適用稅率，但對適用所得級距作了較大幅度的調整。利息、股息、紅利所得，財產租賃所得，財產轉讓所得，偶然所得和其他所得適用20%的比例稅率，和現行稅制的規定一樣。
第四條 免征個人所得稅的所得的項目
現行規定
現行個人所得稅法
第四條 下列各項個人所得，免納個人所得稅：
一、省級人民政府、國務院部委和中國人民解放軍軍以上部門，以及外國組織、國際組織頒發的科學、教育、技術、文化、衛生、體育、環境保護等方面的獎金；
二、國債和國家發行的金融債券利息；
三、按照國家統一規定發給的補貼、津貼；
四、福利費、撫恤金、救濟金；
五、保險賠款；
六、軍人的轉業費、複員費；
七、按照國家統一規定發給幹部、職工的安家費、退職費、退休工資、離休工資、離休生活補助費；
八、依照我國有關法律規定應予免稅的各國駐華使館、領事館的外交代表、領事官員和其他人員的所得；
九、中國政府參加的國際公約、簽訂的協定中規定免稅的所得；
十、經國務院財政部門批準免稅的所得。
修正案草案征求意見稿
四、在第四條第六項中的“複員費”後面增加“退役金”。
將第七項中的“退休工資、離休工資”修改為“基本養老金或者退休費、離休費”。
點評與解讀
這是免征個人所得稅的所得項目的規定。征求意見稿的這一修改更符合實際情況。退役金是自主就業的退役士兵享受的一次性待遇，自然應該在稅法中得到體現。“退休工資、離休工資”的表述雖然通俗，但不夠嚴謹。工資是工作報酬，退休、離休的行為表明個人已經離開工作崗位，所領取的不是工資，改為“基本養老金或者退休費、離休費”更嚴謹。
第五條 應納稅所得額的計算
現行規定
現行個人所得稅法
第六條 應納稅所得額的計算：
一、工資、薪金所得，以每月收入額減除費用三千五百元後的餘額，為應納稅所得額。
二、個體工商戶的生產、經營所得，以每一納稅年度的收入總額減除成本、費用以及損失後的餘額，為應納稅所得額。
三、對企事業部門的承包經營、承租經營所得，以每一納稅年度的收入總額，減除必要費用後的餘額，為應納稅所得額。
四、勞務報酬所得、稿酬所得、特許權使用費所得、財產租賃所得，每次收入不超過四千元的，減除費用八百元；四千元以上的，減除百分之二十的費用，其餘額為應納稅所得額。
五、財產轉讓所得，以轉讓財產的收入額減除財產原值和合理費用後的餘額，為應納稅所得額。
六、利息、股息、紅利所得，偶然所得和其他所得，以每次收入額為應納稅所得額。
個人將其所得對教育事業和其他公益事業捐贈的部分，按照國務院有關規定從應納稅所得中扣除。
對在中國境內無住所而在中國境內取得工資、薪金所得的納稅義務人和在中國境內有住所而在中國境外取得工資、薪金所得的納稅義務人，可以根據其平均收入水準、生活水準以及匯率變化情況確定附加減除費用，附加減除費用適用的範圍和標準由國務院規定。
修正案草案征求意見稿
五、將第六條修改為：“應納稅所得額的計算：
“（一）居民個人的綜合所得，以每一納稅年度的收入額減除費用六萬元以及專項扣除、專項附加扣除和依法確定的其他扣除後的餘額，為應納稅所得額。專項扣除包括居民個人按照國家規定的範圍和標準繳納的基本養老保險、基本醫療保險、失業保險等社會保險費和住房公積金等；專項附加扣除包括子女教育、繼續教育、大病醫療、住房貸款利息和住房租金等支出。
“（二）非居民個人的工資、薪金所得，以每月收入額減除費用五千元後的餘額為應納稅所得額；勞務報酬所得、稿酬所得、特許權使用費所得，以每次收入額為應納稅所得額。
“（三）經營所得，以每一納稅年度的收入總額減除成本、費用以及損失後的餘額，為應納稅所得額。
“（四）財產租賃所得，每次收入不超過四千元的，減除費用八百元；四千元以上的，減除百分之二十的費用，其餘額為應納稅所得額。
“（五）財產轉讓所得，以轉讓財產的收入額減除財產原值和合理費用後的餘額，為應納稅所得額。
“（六）利息、股息、紅利所得，偶然所得和其他所得，以每次收入額為應納稅所得額。
“稿酬所得的收入額按照所取得收入的百分之七十計算。
“個人將其所得對教育事業和其他公益慈善事業捐贈的部分，按照國務院有關規定從應納稅所得中扣除。
“專項附加扣除的具體範圍、標準和實施步驟，由國務院財政、稅務主管部門商有關部門確定。”
點評與解讀
這裡最大的變化是對居民個人綜合所得計稅方法的重大調整。現行個人所得稅法規定工資、薪金所得每月扣除3500元，這裡修改為每年減除費用6萬元，合每月5000元。如果只是就工資、薪金所得而言，且不考慮居住費用（居住費用有住房貸款利息支出、住房租金支出專項附加扣除體現），那麽這大致是合理的。這裡爭議很大。各地生活成本費用差異很大。不同個人基於個人所得稅的不同定位，提出不同的免征額，這完全可以理解。個人所得稅如定位為精英稅，就可大幅度提高免征額標準。1980年個人所得稅法規定月免征額800元，當時中國公民夠條件的個人屈指可數。
無論是勞務報酬所得、稿酬所得，還是特許權使用費所得，現行稅法都有減除費用的規定，即每次不到4000元的，減除800元的費用；每次超過4000元的，減除20%的費用。收入扣除成本費用之後才是所得。直接將這三類所得不作任何扣除就並入綜合所得，適用七級超額累進稅率是不合適的。我的同事中國社會科學院財經戰略研究院張斌研究員就主張對這三類收入應按扣除費用後的應納稅所得額並入綜合所得。征求意見稿考慮了稿酬所得原先適用20%的比例稅率並減征三成的實際情況，按70%計入綜合所得，但由於沒有對應的成本費用扣除，即使適用20%的綜合所得稅率，稅負也會上升。
非居民個人的工資、薪金所得的免征額規定根據居民個人的年標準折算為月標準。勞務報酬所得、稿酬所得、特許權使用費所得的可完善之處同居民個人。
由於經營所得的界定發生變化，應納稅所得額計算方法根據“所得”的本義做此規定。
財產租賃所得的計算應納稅所得額規定沒有變化。原先這一款中還有“勞務報酬所得、稿酬所得、特許權使用費所得”，因這三項所得並入綜合所得，文字作相應調整。
財產轉讓所得，利息、股息、紅利所得，偶然所得和其他所得的應納稅所得額規定未作調整。
稿酬所得並入綜合所得，但所得可以打七折處理。
個人對教育和其他慈善捐贈規定未作調整。
專項附加扣除規定很受關注。除了財政部劉昆部長的說明之外，這裡還看不到專項附加扣除具體包括哪些內容。子女教育支出、繼續教育支出、大病醫療支出、住房貸款利息支出、住房租金支出等均可期。2018年李克強總理在《政府工作報告》中明確提到子女教育、大病醫療支出等，但征求意見稿未予明確。“具體範圍、標準和實施步驟，需要由國務院財政、稅務主管部門商有關部門確定。”這和過去稅法中常有的“由國務院財稅部門確定”有很大不同，因為專項附加扣除會涉及其他很多部門。
理解收入扣除成本費用之後才是所得，並在立法中充分吸收，才能讓征求意見稿更加完善。
第六條 納稅調整
修正案草案征求意見稿
六、增加一條，作為第八條：“有下列情形之一的，稅務機構有權按照合理方法進行納稅調整：
“（一）個人與其關聯方之間的業務往來，不符合獨立交易原則且無正當理由；
“（二）居民個人控制的，或者居民個人和居民企業共同控制的設立在實際稅負明顯偏低的國家（地區）的企業，無合理經營需要，對應當歸屬於居民個人的利潤不作分配或者減少分配；
“（三）個人實施其他不具有合理商業目的的安排而獲取不當稅收利益。
“稅務機構依照前款規定作出納稅調整，需要補征稅款的，應當補征稅款，並依法加收利息。”
點評與解讀
這是加強稅收征管的規定。關聯交易以及其他各種損害國家稅收利益的手段在現實中總是不同程度被利用。稅收漏洞需要堵住。否則，這也不利於個人所得稅公平作用的發揮。具體操作方案還有待實施條例以及其他相關規定。
第七條 扣繳義務人、代扣代繳與納稅申報
現行規定
現行個人所得稅法
第八條 個人所得稅，以所得人為納稅義務人，以支付所得的部門或者個人為扣繳義務人。個人所得超過國務院規定數額的，在兩處以上取得工資、薪金所得或者沒有扣繳義務人的，以及具有國務院規定的其他情形的，納稅義務人應當按照國家規定辦理納稅申報。扣繳義務人應當按照國家規定辦理全員全額扣繳申報。
修正案草案征求意見稿
七、將第八條改為兩條，分別作為第九條、第十條，修改為：
“第九條 個人所得稅以所得人為納稅人，以支付所得的部門或者個人為扣繳義務人。
“扣繳義務人應當按照國家規定辦理全員全額扣繳申報。
“納稅人有中國公民身份號碼的，以中國公民身份號碼為納稅人識別號；納稅人沒有中國公民身份號碼的，由稅務機構賦予其納稅人識別號。扣繳義務人扣繳稅款時，納稅人應當向扣繳義務人提供納稅人識別號。
“第十條 有下列情形之一的，納稅人應當依法辦理納稅申報：
“（一）取得綜合所得需要辦理匯算清繳；
“（二）取得應稅所得沒有扣繳義務人；
“（三）扣繳義務人未扣繳稅款；
“（四）取得境外所得；
“（五）因移居境外注銷中國戶籍；
“（六）非居民個人在中國境內從兩處以上取得工資、薪金所得；
“（七）國務院規定的其他情形。”
點評與解讀
這裡最大的變化是“納稅人識別號”。中國公民身份號碼作為納稅人識別號，便於操作。只是對沒有中國公民身份號碼的納稅人，才由稅務機構賦予。
隨著綜合與分類相結合的個人所得稅制的確立，納稅申報將成為更多個人的必修課。在這之前，納稅申報主要是年所得12萬元以上的個人。取得綜合所得需要辦理匯算清繳的個人數量將大增。這肯定會給稅收征管帶來不小的挑戰。因移居境外注銷中國戶籍的個人也需要納稅申報。非居民個人在中國境內從兩處以上取得工資、薪金所得，需要納稅申報。納稅申報還有“國務院規定的其他情形”兜底條款。
第八條 納稅申報與匯算清繳
修正案草案征求意見稿
八、增加一條，作為第十一條：“居民個人取得綜合所得按年計算個人所得稅；有扣繳義務人的，由扣繳義務人按月或者按次預扣預繳稅款，居民個人年度終了後需要補稅或者退稅的，按照規定辦理匯算清繳。預扣預繳辦法由國務院稅務主管部門制定。
“居民個人向扣繳義務人提供專項附加扣除資訊的，扣繳義務人按月預扣預繳稅款時應當按照規定予以扣除，不得拒絕。
“非居民個人取得綜合所得，有扣繳義務人的，由扣繳義務人按月或者按次扣繳稅款，不辦理匯算清繳。”
點評與解讀
居民個人按月或按次取得綜合所得，但計算應納稅額是按年進行的。這勢必涉及匯算清繳問題。預扣預繳和匯算清繳構成個人所得稅征管的全過程。“居民個人向扣繳義務人提供專項附加扣除資訊的，扣繳義務人按月預扣預繳稅款時應當按照規定予以扣除，不得拒絕。”這一規定很接地氣。專項附加扣除都是和民生聯繫特別密切的項目，且個人的本身支出負擔就重，這樣的規定可以更好地幫到需要幫助的個人。
第九條 稅款入庫與匯算清繳
現行規定
現行個人所得稅法
第九條 扣繳義務人每月所扣的稅款，自行申報納稅人每月應納的稅款，都應當在次月十五日內繳入國庫，並向稅務機構報送納稅申報表。
工資、薪金所得應納的稅款，按月計征，由扣繳義務人或者納稅義務人在次月十五日內繳入國庫，並向稅務機構報送納稅申報表。特定行業的工資、薪金所得應納的稅款，可以實行按年計算、分月預繳的方式計征，具體辦法由國務院規定。
個體工商戶的生產、經營所得應納的稅款，按年計算，分月預繳，由納稅義務人在次月十五日內預繳，年度終了後三個月內匯算清繳，多退少補。
對企事業部門的承包經營、承租經營所得應納的稅款，按年計算，由納稅義務人在年度終了後三十日內繳入國庫，並向稅務機構報送納稅申報表。納稅義務人在一年內分次取得承包經營、承租經營所得的，應當在取得每次所得後的十五日內預繳，年度終了後三個月內匯算清繳，多退少補。
從中國境外取得所得的納稅義務人，應當在年度終了後三十日內，將應納的稅款繳入國庫，並向稅務機構報送納稅申報表。
修正案草案征求意見稿
九、將第九條改為第十二條，修改為：“扣繳義務人每月所扣的稅款，應當在次月十五日內繳入國庫，並向稅務機構報送納稅申報表。
“納稅人取得綜合所得需要辦理匯算清繳的，應當在取得所得的次年三月一日至六月三十日內辦理匯算清繳。
“納稅人取得經營所得的，應當在月度或者季度終了後十五日內向稅務機構報送納稅申報表，並預繳稅款；次年三月三十一日前辦理匯算清繳。
“納稅人取得應稅所得沒有扣繳義務人的，應當在取得所得的次月十五日內向稅務機構報送納稅申報表，並繳納稅款。
“納稅人取得應稅所得，扣繳義務人未扣繳稅款的，納稅人應當在次年六月三十日前，繳納稅款；稅務機構通知限期繳納的，納稅人應當按照期限繳納稅款。
“納稅人從中國境外取得所得的，應當在取得所得的次年三月一日至六月三十日內申報納稅。
“納稅人因移居境外注銷中國戶籍的，應當在注銷中國戶籍前辦理稅款清算。
“非居民個人在中國境內從兩處以上取得工資、薪金所得的，應當在取得所得的次月十五日內向稅務機構申報納稅。”
點評與解讀
關於扣繳義務人所扣稅款繳入國庫的規定未作調整。
這是匯算清繳的新規定，意味著次年3月1日至6月30日對許多人來說，都是非常關鍵的時間段。6月30日！這是一個重要的日子！
經營所得的界定發生變化，這裡作相應的調整。
納稅人取得所得沒有扣繳義務人的規定未作變化，只是對文字做了調整。原先的規定是“自行申報納稅人每月應納的稅款，都應當在次月十五日內繳入國庫”。
這裡仍然是6月30日！有扣繳義務人，但扣繳義務人未扣繳稅款的，和前款沒有扣繳義務人大不相同。一個是次年6月30日前，一個是次月15日內！
境外所得，在次年3月1日至6月30日申報納稅。注意，中國和許多國家都有稅收抵免的協定，報稅不等於補稅。
人都要走了，移居國外之前必須把稅账算清！這還不能理解為“退出國籍稅”，征求意見稿也未見“退出國籍稅”的表述。
只要是非居民個人，不管有無扣繳義務人，只要符合兩處獲得工資、薪金所得的條件，就要在次月15日內申報納稅。同樣地，申報納稅不一定要補稅。
第十條 退稅
修正案草案征求意見稿
十、增加一條，作為第十三條：“納稅人辦理匯算清繳退稅或者扣繳義務人為納稅人辦理匯算清繳退稅的，稅務機構審核後，按照國庫管理的有關規定辦理退稅。”
點評與解讀
匯算清繳退稅業務肯定大增，需要有相關的依據。
第十一條 稅收征管中的部門合作
修正案草案征求意見稿
十一、增加一條，作為第十四條：“警察、人民銀行、金融監督管理等相關部門應當協助稅務機構確認納稅人的身份、銀行账戶資訊。教育、衛生、醫療保障、民政、人力資源社會保障、住房城鄉建設、人民銀行、金融監督管理等相關部門應當向稅務機構提供納稅人子女教育、繼續教育、大病醫療、住房貸款利息、住房租金等專項附加扣除資訊。
“個人轉讓不動產的，稅務機構應當依據不動產登記資訊核驗應繳的個人所得稅，登記機構辦理轉移登記時，應當查驗與該不動產轉讓相關的個人所得稅的完稅憑證。個人轉讓股權辦理變更登記的，登記機構應當查驗與該股權交易相關的個人所得稅的完稅憑證。
“有關部門依法將納稅人、扣繳義務人遵守本法的情況納入信用資訊系統，並實施聯合激勵或者懲戒。”
點評與解讀
個人所得稅征管僅靠稅務部門是做不好的。稅收征管將涉及警察、人民銀行、金融監管部門、教育、衛生、醫療保障、人力資源社會保障、住房城鄉建設等眾多部門，這些部門提供涉稅資訊，才可能做好稅收征管工作。
專項附加扣除的工作量超乎一般人的想象。除了簡單化處理之外，還得依托其他各有關部門提供資訊。稅務部門得到資訊之後，還得處理資訊，各種成本費用都需要充分考慮。適當采取附加標準扣除做法，可以大幅度降低征管成本。
財產轉讓所得加強稅收征管。
稅收征管需要獎懲分明的制度。守法情況納入信用資訊系統，並實施聯合激勵或者懲戒，將有助於個人所得稅法更充分地得到遵守。
第十二條 貨幣與匯率
現行規定
現行個人所得稅法
第十條 各項所得的計算，以人民幣為部門。所得為外國貨幣的，按照國家外匯管理機構規定的外匯牌價折合成人民幣繳納稅款。
修正案草案征求意見稿
十二、將第十條改為第十五條，將該條中的“外國貨幣”修改為“人民幣以外的貨幣”，“國家外匯管理機構規定的外匯牌價”修改為“人民幣匯率中間價”。
點評與解讀
這條規定符合實際。例如，港澳地區的貨幣不是外國貨幣。外匯管理體制改革之後，“人民幣匯率中間價”的表述更準確。
第十三條 違法處理
修正案草案征求意見稿
十三、增加一條，作為第十八條：“納稅人、扣繳義務人和稅務機構及其工作人員違反本法規定的，依照《中華人民共和國稅收徵收管理法》和有關法律法規的規定追究法律責任。”
點評與解讀
補充提示違反個人所得稅法的風險！
第十四條 徵收管理依據的法律
現行規定
現行個人所得稅法
第十三條 個人所得稅的徵收管理，依照《中華人民共和國稅收徵收管理法》的規定執行。
修正案草案征求意見稿
十四、將第十三條改為第十九條，修改為：“個人所得稅的徵收管理，依照本法和《中華人民共和國稅收徵收管理法》的規定執行。”
點評與解讀
稅收征管法尚未修改到位，但個人所得稅法修正必須前行。未來關於部門合作以及程式性的規定可以在稅收征管法中得到更充分的體現。
第十五條 納稅年度
修正案草案征求意見稿
十五、增加一條，作為第二十條：“本法所稱納稅年度，自公歷一月一日起至十二月三十一日止。”
點評與解讀
綜合所得概念引入之後，按年納稅，需要界定“納稅年度”，即公歷年度。
第十六條 綜合所得適用稅率
現行規定
個人所得稅稅率表一（工資、薪金所得適用）
（注：本表所稱全月應納稅所得額是指依照本法第六條的規定，以每月收入額減除費用三千五百元以及附加減除費用後的餘額。）
修正案草案征求意見稿
十六、將個人所得稅稅率表一（工資、薪金所得適用）修改為：
個人所得稅稅率表一（綜合所得適用）
（注1：本表所稱全年應納稅所得額是指依照本法第六條的規定，居民個人取得綜合所得以每一納稅年度收入額減除費用六萬元以及專項扣除、專項附加扣除和依法確定的其他扣除後的餘額。
注2：非居民個人取得綜合所得依照本表按月換算後計算應納稅額。）
點評與解讀
現行稅制（工資薪金所得適用稅率）與征求意見稿（綜合所得適用稅率）比較
（注：現行個人所得稅制的全年應納稅所得額系根據月應納稅所得額乘以12得到。這實際上反映的是月應納稅所得額均勻分布的情形。如果一年各月份應納稅所得額不均勻，那麽稅負通常比月應納稅所得額直接乘以12的要重。因此，這種換算只是大致反映分類所得稅制下工資薪金所得的適用稅率情況。）
僅觀察綜合所得適用稅率，年所得30萬元以下的工資薪金所得單一收入來源者（只有工資薪金所得的個人）的應納稅額都會下降。再考慮到免征額從3500元提高到5000元，綜合所得31.8萬元以下的工資薪金所得單一收入來源者的應納稅額會下降，31.8萬元以上的工資薪金所得單一收入來源者的稅負保持不變。如果全社會的個人收入來源單一，且都來自工資薪金所得，那麽根據征求意見稿所進行的個人所得稅制改革就屬於沒有人受損的“帕累托改善”，容易得到社會的支持。
考慮到專項附加扣除，征求意見稿的內容如實施，單一收入來源者稅負減輕的不只是年綜合所得在31.8萬元以下的個人，而是覆蓋部分年綜合所得在31.8萬元以上的個人。至於覆蓋多少，則取決於個人是否有可附加扣除的項目以及扣除標準的設定。
根據征求意見稿，稅負可能增加的是收入來源多樣化的個人。勞務報酬所得本來適用的是20%、30%和40%的三級超額稅率。勞務報酬所得本來按次徵收，這就意味著適用20%稅率的所得，綜合所得之後可能要適用20%以上的稅率，乃至45%的稅率。當然，對於中低收入的勞務報酬所得的個人，本來沒有機會適用3%和10%的低稅率，改革後有機會適用，稅負會下降。特許權使用費所得本來稅率是20%，綜合所得之後稅負可能增加更多。稿酬所得，雖然是所得打七折之後再納入，但與14%的比例稅率相比，相應所得可能適用20%以上的稅率，乃至45%的稅率。
所得稅徵收奉行量能原則，這本身沒有問題，但這些稅負增加的所得都是勞動所得。勤勞所得因為綜合所得之後稅負提高乃至大幅度提高是不合理的。在當前個人工資薪金所得水準不夠合理且收入來源多樣化的條件下，按此設定稅率容易影響創新性勞動的供給。而且稿酬所得、特許權使用費所得本來有許多是創新的報償，對創新課以重稅不利於國家創新驅動發展戰略的實施，不利於文化的繁榮。
第十七條 經營所得適用稅率
現行規定
個人所得稅稅率表二（個體工商戶的生產、經營所得和對企事業部門的承包經營、承租經營所得適用）
（注：本表所稱全年應納稅所得額是指依照本法第六條的規定，以每一納稅年度的收入總額減除成本、費用以及損失後的餘額。）
修正案草案征求意見稿
十七、將個人所得稅稅率表二（個體工商戶的生產、經營所得和對企事業部門的承包經營、承租經營所得適用）修改為：
個人所得稅稅率表二（經營所得適用）
（注：本表所稱全年應納稅所得額是指依照本法第六條的規定，以每一納稅年度的收入總額減除成本、費用以及損失後的餘額。）
此外，還對個別條文作了文字修改，並對條文序號作了相應調整。
點評與解讀
現行稅制（個體工商戶的生產、經營所得和對企事業部門的承包經營、承租經營所得適用稅率）與征求意見稿（經營所得適用稅率）比較
現行稅制規定全年應納稅所得額超過10萬元的部分就要適用35%的稅率，而征求意見稿10萬元適用的是20%的稅率，30萬元至50萬元適用的是30%的稅率。最高邊際稅率35%維持不變，但適用的應納稅所得額從10萬元以上提高到50萬元以上。這樣的稅率規定總體上屬於減稅，未來稅率還應與綜合所得大致均衡，綜合所得適用稅率應大幅度下降。
修正案草案征求意見稿
本修正案自2019年1月1日起施行。本修正案施行前，自2018年10月1日至2018年12月31日，納稅人的工資、薪金所得，先行以每月收入額減除費用五千元後的餘額為應納稅所得額，依照本修正案第十六條的個人所得稅稅率表一（綜合所得適用）按月換算後計算繳納稅款，並不再扣除附加減除費用；個體工商戶的生產、經營所得，對企事業部門的承包經營、承租經營所得，先行適用本修正案第十七條的個人所得稅稅率表二（經營所得適用）計算繳納稅款。
點評與解讀
每月免征額從3500元提高到5000元，先行實施，屬於減稅政策。綜合所得按年計征，最快也得2019年才能進行，這樣，2018年10月1日至12月31日，對許多收入來源多樣化且稅負可能增加的個人來說，是黃金納稅期！
經營所得所對應的部分，先行實施，也是減稅政策。
《中華人民共和國個人所得稅法》根據本修正案作相應修改，重新公布。
其他說明
構成現行個人所得稅制的，並不僅僅是個人所得稅法及其實施條例，還有大量的補充規定通知。這些補充規定通知對於確定個人所得稅實際稅負有重要影響，個人所得稅法修正如何做好稅負銜接工作，需引起高度重視。例如每人每年的一次性獎金的征稅問題，期權所得的稅收優惠問題等。
另外，各界誤用的“起徵點”在征求意見稿中未見，法律的嚴肅性得到了應有的體現。
（本篇為澎湃新聞財經頻道獨家專欄“中國的稅”系列之三。作者楊志勇系中國社會科學院財經戰略研究院研究員。作者感謝中國社會科學院財經戰略研究院張斌研究員、中國社會科學院經濟研究所范建鏋副研究員等提出寶貴意見。）
責任編輯：李思陽
香港九龍灣馬來街興發大廈15樓D室