正確對待逃稅罪

　　文/新浪財經意見領袖（微信公眾號kopleader）專欄作家 周浩

　　逃稅罪案件，不同於一般的刑事案件，因為刑事程式介入之前，行政處罰已經前置，稅務機構已做調查核實，並出具了行政處罰決定。涉稅人員確實不宜以刑事羈押為一般原則。相反，逃稅罪案件中，刑事羈押應當成為例外性情形。

　　近日，“公眾人物崔永元微博手撕明星”事件，爆出明星“陰陽合約”涉稅問題，引發全社會關注。

　　一、九年前，偷稅罪就變了

　　2009年的《刑法修正案（七）》第3條對1997年《刑法》中的偷稅罪作了重大修改：一是，修正了第一款罪狀，偷稅罪變為逃稅罪；二是，增設了第四款刑罰阻卻事由。“兩高”《罪名補充規定（四）》將其解釋為：《刑法》第201條改為逃稅罪，取消偷稅罪罪名。

　　第一，從“偷”到“逃”，改變的是稅收理念。

　　法定犯是自然犯的對稱，是指行為並未違反社會與道德，只是違反了行政法規得規定，從而觸犯刑法。需要注意的是，在國家的不同時期，民眾對此的感情是不同的，犯罪的構成要件也就會出現變化，逃稅罪正是如此。

　　從逃稅罪的變化來看，從“偷”到“逃”，看似只是改變了一個字，實際上背後改變的是一個國家的稅收理念。“偷”意味著國家稅金本就在國家手中，公民通過偷竊的手法減少了國家稅金，進而受到懲罰。與之不同的是，“逃”是指公民首先獲取了合法收入，國家則通過強力手段將繳納稅金作為公民的義務，公民應當繳納而不繳納，逃避繳納稅款，從而導致了國家稅金的減少。

　　第二，逃稅罪增加第四款，意味著逃稅不一定涉刑。

　　《刑法修正案（七）》增加的第四款規定，“有第一款行為，經稅務機構依法下達追繳通知後，補繳應納稅款，繳納滯納金，已受行

　　政處罰的，不予追究刑事責任”。

　　從這一條款的表述來看，該條款顯然是在納稅人已經構成逃稅罪的情況下，立法者基於刑事謙抑性的考慮，避免過分干涉經濟稅收領域，給予逃稅者一個出路、一次豁免，即由稅務機構行政處理逃稅初犯後，不再啟動刑事追訴程式。

　　換言之，只要逃稅初犯受到了行政處罰，及時足額地履行納稅義務，繳納滯納金，便可以阻卻刑罰權的發動。從這個角度來看，逃稅罪第四款的性質屬於刑罰阻卻事由。

　　二、逃稅罪第四款規定的理解

　　逃稅罪第四款規定，標誌著逃稅者確實逃避繳納稅款的情況下，只要行政處罰前置，國家便可以不再發動刑罰權。具體理解，需要把握如下三點：

　　第一，逃稅罪第四款的啟動，需要納稅人滿足三個前提條件。

　　1．在稅務機構依法下達追繳通知後，補繳應納稅款；2．繳納滯納金；3．已受到稅務機構行政處罰。這3個條件的意思是指，逃稅行為需由稅務機構首次處理，並且逃稅人受到行政處罰為前提。也即，在稅務機構作出處理決定之前，刑罰不應主動介入逃稅者的初犯行為。即使稅務機構存在不作為，刑罰也不得介入逃稅行為。

　　第二，納稅人在警察機構立案後再補繳應納稅款，繳納滯納金，接受行政處罰，警察機構是否應撤銷案件。

　　司法實踐中，有觀點認為，刑法對納稅人的寬大不是無限期的，應有權利行使期間。也有觀點認為，無論在何種階段只要補繳稅款，

　　都不應追究刑事責任。我們認為，第一種觀點具有合理性，原因在於，稅務機構作出行政處罰之後，逃稅人本人不接受行政處罰，仍舊遲遲不繳納稅款、滯納金的，警察機構便可以介入，逃稅者顯然已經通過自己的行為言明其放棄了刑罰上的寬宥。

　　第三，逃稅罪第四款後半段尚有一個但書規定。

　　“五年內因逃避繳納稅款受過刑事處罰或者被稅務機構給予二次以上行政處罰的除外”。但書規定，實際上是對阻卻刑罰的限制，即，逃稅者只需符合其中一種情況，便可以啟動刑罰權，一是曾受過刑事處罰，一是曾被給予了二次行政處罰。這裡的二次行政處罰，不局限於需要滿足逃稅罪第1款規定的數額及比例，只需因涉逃稅行為受到稅務機構的二次處罰即可。

　　三、逃稅罪數額的認定

　　納稅人的逃稅數額，直接關涉逃稅罪的認定與否。《刑法》第201條第1款“逃避繳納稅款數額較大並且佔應納稅額10%以上的”同時規定了逃稅罪的數額與比例。在此基礎上，《最高人民法院關於審理偷稅抗稅刑事案件具體應用法律若乾問題的解釋》（以下簡稱《解釋》）進一步明確了應納稅額以及納稅期間。

　　第一，應納稅額包括不同稅種。

　　《解釋》第三條第二款規定“偷稅數額佔應納稅額的百分比，是指一個納稅年度中的各稅種偷稅總額與該納稅年度應納稅總額的比例”。由此來看，刑法第201條規定的應納稅額，是指一個納稅年度內各種稅種相加的應納稅總額，而不是所逃某個稅種的總額。也即，

　　逃稅人雖然在某個稅種上逃避繳納稅款，但是如與全部稅種相加的應納稅總額的比例未達到10%的，便不符合刑法第201條的規定。

　　第二，納稅期通常按照納稅年度計算

　　《解釋》第三條第二款規定，“偷稅數額佔應納稅額的百分比，是指一個納稅年度中的各稅種偷稅總額與該納稅年度應納稅總額的比例。不按納稅年度確定納稅期的其他納稅人，偷稅數額佔應納稅額的百分比，按照行為人最後一次偷稅行為發生之日前一年中各稅種偷稅總額與該年納稅總額的比例確定。納稅義務存續期間不足一個納稅年度的，偷稅數額佔應納稅額的百分比，按照各稅種偷稅總額與實際發生納稅義務期間應當繳納稅款總額的比例確定”。由此可見，通常而言，應納稅額應當按照一個納稅年度計算。只有那些不按照納稅年度確定納稅期的情形，才採用其他方式計算期間。

　　四、逃稅罪涉案人員不宜羈押

　　聯合國《公民權利和政治權利國際公約》規定：“等待審判的人受監禁不應作為一般規則”，即審前羈押是例外性規定。但是，我國司法實務中刑事羈押非常普遍。因此，修訂後的《刑事訴訟法》細化了逮捕條件，設立了羈押性必要審查制度。《人民檢察院辦理羈押必要性審查案件規定（試行）》的頒布對於羈押性必要審查作出了具體化規定。

　　具體到逃稅罪案件中，涉案人員不宜刑事羈押：

　　第一，逃稅罪羈押與產權保護政策相悖。

　　2016年11月4日， 中共中央、國務院發布《關於完善產權保

　　護制度依法保護產權的意見》要求切實加強產權司法保護。2016年11月28日，最高人民法院及時頒布《關於充分發揮審判職能作用切實加強產權司法保護的意見》和《關於依法妥善處理歷史形成的產權案件工作實施意見》，要求嚴格把握產權保護的司法政策，強調刑法的介入需要謙虛謹慎。

　　經濟犯罪與產權保護，有著一定的張力，存在此消彼長的態勢。刑法謙抑性要求，以最小的支出，動用最少的刑罰，實現刑法的目的。出於保護產權的需要，刑法介入經濟犯罪的謙虛謹慎，不只是出罪入罪方面的克制，還有刑事強製措施的適用同樣需要克制。在我國，刑事羈押動輒羈押2個月，一定條件下延長至3個月、5個月、7個月甚至是無限期的延長，這與經濟犯罪領域中的產權保護政策完全相悖。

　　第二，逃稅罪系不作為犯罪，刑事羈押不易於要求其履行義務。

　　不作為犯罪是指行為人負有實施某種積極行為的特定法律義務，並且能夠實行而不實行的行為。逃稅罪就是如此，依據稅法的規定，納稅人具有繳稅的義務，能夠履行卻以欺騙、隱瞞的方式逃避繳納稅款，拒不接受處罰決定。

　　既然如此，將涉稅人員羈押於看守所之中，致使其無法實現親力經營產業，導致產業的衰敗，必然更加影響稅款的繳納，無益於國家稅收征管秩序的保護。

　　第三，逃稅罪案件通常符合變更強製措施的情形。

　　《人民檢察院辦理羈押必要性審查案件規定（試行）》第十七條規定，經羈押必要性審查，發現犯罪嫌疑人、被告人具有下列情形之一的，應當向辦案機構提出釋放或者變更強製措施的建議：（一）案件證據發生重大變化，沒有證據證明有犯罪事實或者犯罪行為系犯罪嫌疑人、被告人所為的；（二）案件事實或者情節發生變化，犯罪嫌疑人、被告人可能被判處拘役、管制、獨立適用附加刑、免予刑事處罰或者判決無罪的；（三）繼續羈押犯罪嫌疑人、被告人，羈押期限將超過依法可能判處的刑期的；（四）案件事實基本查清，證據已經收集固定，符合取保候審或者監視居住條件的。

　　逃稅罪案件，不同於一般的刑事案件，因為刑事程式介入之前，行政處罰已經前置，稅務機構已做調查核實，並出具了行政處罰決定。在這種情況下，逃稅罪案件的事實基本查清、證據已然收集固定。

　　因此，涉稅人員確實不宜以刑事羈押為一般原則。相反，逃稅罪案件中，刑事羈押應當成為例外性情形。

　　(本文作者介紹：執業於北京市煒衡律師事務所，聚焦於互聯網金融方面的刑事風險。)